​Een civielrechtelijk klassieker, fiscaal minder vanzelfsprekend

De herroepelijke schenking tussen echtgenoten geldt al jaren als een vertrouwde techniek in de familiale vermogensplanning. Civielrechtelijk is het uitgangspunt helder: schenkingen tussen echtgenoten die buiten huwelijksovereenkomst worden gedaan, blijven in principe herroepbaar op grond van artikel 4.240 BW. Precies die herroepbaarheid maakt de techniek aantrekkelijk. Zij laat toe een planning tussen echtgenoten uit te werken, zonder dat de schenkende echtgenoot definitief de controle verliest.

Toch is de fiscale behandeling vandaag minder evident dan het civielrechtelijke uitgangspunt doet uitschijnen. De techniek zelf staat niet ter discussie, maar de onzekerheid ontstaat vooral zodra zij wordt ingepast in een complexere planning en Vlabel vrij snel naar het wapen van fiscaal misbruik grijpt.

Civielrechtelijk: herroepbaar en retroactief

De burgerrechtelijke contouren zijn bekend. De herroeping van een schenking tussen echtgenoten is een persoonlijk recht van de schenker en komt dus uitsluitend toe aan de schenker.

Daarnaast wordt algemeen aanvaard dat de herroeping zowel uitdrukkelijk als stilzwijgend kan gebeuren, zonder bijzondere vormvereisten. Een uitdrukkelijke herroeping geniet in de praktijk de voorkeur.

Algemeen wordt aangenomen dat de herroeping retroactief werkt. De schenking wordt geacht nooit te hebben bestaan, zodat het geschonken goed terugkeert naar het vermogen van de schenker.

Juist die retroactieve werking verklaart het fiscale belang van de techniek. Wanneer de schenking wordt geacht nooit te hebben bestaan, rijst immers de vraag welke gevolgen dat heeft voor onder meer de reeds betaalde schenkbelasting en de samenstelling van de belastbare nalatenschap van de begiftigde echtgenoot.

Schenkbelasting: beperkte mogelijkheid tot teruggaaf

Op het vlak van de schenkbelasting vertaalt die retroactiviteit zich doorgaans niet in een effectieve teruggave van de betaalde belasting. Artikel 3.6.0.0.6 VCF voorziet namelijk slechts in de mogelijkheid tot teruggave van schenkbelasting wanneer een in kracht van gewijsde gegaan vonnis of arrest de ontbinding of herroeping vaststelt én het geding uiterlijk binnen het jaar na de schenking werd ingeleid.

Voor de klassieke herroeping van een schenking tussen echtgenoten, die juist geen rechterlijke tussenkomst vereist, biedt die bepaling doorgaans geen oplossing. De betaalde schenkbelasting kan dan in de regel niet worden teruggevraagd.

Dat maakt duidelijk waar de grenzen van deze techniek liggen. De civielrechtelijke retroactiviteit van de herroepelijke schenking vertaalt zich immers niet vanzelf in een vergelijkbare fiscale retroactiviteit.

Erfbelasting: werkelijke meerwaarde van de techniek

De reële meerwaarde van de planningstechniek situeert zich in de erfbelasting. Ook na het overlijden van de begiftigde echtgenoot blijft herroeping in beginsel mogelijk. Door de retroactieve werking keert het voorwerp van de schenking terug naar het vermogen van de schenker, waardoor het in beginsel geen deel meer uitmaakt van de belastbare nalatenschap van de begiftigde. Dat kan leiden tot een aanzienlijke beperking, of zelfs het wegvallen, van erfbelasting.

Die benadering kreeg belangrijke steun in de rechtspraak. Het hof van beroep te Gent bevestigde op 30 mei 2023 dat de burgerrechtelijke retroactiviteit van de herroeping ook fiscaal moet doorwerken, bij gebrek aan een afwijkende fiscale bepaling. Het hof bevestigde bovendien dat de schenker ook na het overlijden van de begiftigde nog kan herroepen en dat de fiscale gevolgen van die herroeping in beginsel moeten worden aanvaard.

Voor de klassieke, eenvoudige schenking tussen echtgenoten in één richting lijkt daarmee een fiscaal goed verdedigbaar kader voor de herroeping na overlijden van de begiftigde echtgenoot voorhanden. Waakzaamheid blijft evenwel geboden, in het bijzonder in de gevallen waarin Vlabel toch tracht corrigerend op te treden.

Complexere planning en de ruime toepassing van het begrip fiscaal misbruik door Vlabel

De grootste onzekerheid ontstaat vandaag zodra een schenking tussen echtgenoten deel uitmaakt van een ruimere planning. In dat kader beroept Vlabel zich snel op bepalingen uit de Vlaamse Codex Fiscaliteit om te stellen dat bepaalde verrichtingen een decretale doelstelling frustreren en daarom fiscaal misbruik uitmaken.

Fiscaal misbruik veronderstelt nochtans dat er zowel een objectief als een subjectief element aanwezig is. Enerzijds moet blijken dat de belastingplichtige zich in een situatie plaatst die in strijd is met de doelstellingen van een fiscale bepaling. Het Grondwettelijk Hof verduidelijkte dat die doelstelling voldoende duidelijk uit de tekst van de wet en, in voorkomend geval, uit de parlementaire voorbereiding moet blijken. Daarnaast moet de fiscale ontwijking het doorslaggevende, zo niet exclusieve, motief vormen, behoudens tegenbewijs door substantiële niet-fiscale motieven.

Het Grondwettelijk Hof heeft daarmee een duidelijke grens getrokken: wie zich op fiscaal misbruik beroept, moet de doelstelling van de betrokken fiscale bepaling in de eerste plaats uit de wettekst kunnen afleiden. Net dat lijkt in de praktijk niet altijd te gebeuren. Vlabel lijkt in complexe planningsdossiers al eens sneller een decretale bedoeling te lezen dan uit de tekst zelf blijkt. Net daar rijst een probleem van rechtszekerheid. De antimisbruikbepaling mag geen instrument worden om achteraf fiscale grenzen te creëren die de decreetgever niet duidelijk heeft afgebakend.

Dat spanningsveld wordt zichtbaar in complexere planningsstructuren, zoals een uitbreng uit het gemeenschappelijk vermogen gevolgd door wederzijdse schenkingen, of constructies met een tweestapsschenking. Hoewel de bewijslast streng is, deinst Vlabel er bij deze technieken vaak niet voor terug om in strijd met het legaliteitsbeginsel te oordelen dat bepaalde onbestaande doelstellingen van bepaalde fiscale bepalingen gefrustreerd worden. Uiteraard komt dit de rechtszekerheid van de verschillende technieken allerminst ten goede.

Voor de praktijk is precies dat het fundamentele punt. De discussie gaat vandaag niet alleen over de vraag of de herroepelijke schenking tussen echtgenoten civielrechtelijk geldig en fiscaal relevant is – die vraag kan in grote lijnen bevestigend worden beantwoord. De echte onzekerheid ligt in de mate waarin de fiscale administratie bereid is om, via een ruime lezing van de Vlaamse Codex Fiscaliteit, planningstechnieken te bestrijden waarvan de onaanvaardbaarheid niet ondubbelzinnig uit de decreetstekst volgt.

Niet elke herroepelijke schenking is verdacht

Dat betekent evenwel niet dat de herroepelijke schenking tussen echtgenoten per definitie problematisch is. Integendeel. Bij een eenvoudige schenking van eigen goederen van de ene echtgenoot aan de andere blijft het risico op fiscale betwisting relatief beperkt.

De moeilijkheden beginnen doorgaans pas wanneer de techniek wordt ingebed in een meerlagige structuur die verder gaat dan een eenvoudige schenking. Desondanks blijven de feiten bij de beoordeling van de concrete toepassing van deze technieken van cruciaal belang. Voor meer complexe situaties is het aanvragen van een voorafgaande beslissing bij Vlabel geen overbodige luxe. Bij een negatieve beslissing kan uiteraard nog steeds de stap naar de rechter worden overwogen, waar de belastingplichtige verweer kan voeren tegen een al te ruime interpretatie van de doelstellingen van de fiscale bepalingen.

Besluit

De herroeping van schenkingen tussen echtgenoten vormt op papier nog steeds een krachtig, flexibel en in hoofdzaak rechtszeker instrument voor familiale vermogensplanning. In de praktijk is het echter niet in alle gevallen evident om deze techniek zonder risico toe te passen. Mits een goed geïnformeerde, professionele en zorgvuldige fiscale begeleiding blijft optimalisatie evenwel mogelijk en kan de herroepelijke schenking nog steeds efficiënt worden ingezet als onderdeel van een doordachte successieplanning tussen echtgenoten.

Victor Boury, advocaat-stagiair De Groote – De Man