Zoals algemeen bekend en aanvaard, wordt een burgerlijke maatschap (BM) tot op heden, mits voldaan aan bepaalde voorwaarden, als volkomen fiscaal transparant beschouwd, ook indien de delen van de BM gecertificeerd zijn en gehouden worden door een fiscaal transparante Nederlandse Stichting Administratiekantoor (STAK). De fiscale transparantie van de BM én de STAK werd destijds meermaals bevestigd in verschillende voorafgaande beslissingen van de Rulingcommissie (Beslissing 500.157 van 24 november 2005, Beslissing 500.124 van 23 juni 2005, Beslissing 500.157 van 24 november 2005, Beslissing 600.439 van 19 december 2006 en beslissing van 800.096 van 3 maart 2009).
Met de invoering van de nieuwe Kaaimantaks bij wet van 10 augustus 2015, blijkt nu uit recentelijk overleg met de Rulingcomissie, dat deze haar klassieke standpunt terzake hoger vermelde ‘dubbele’ fiscale transparantie zou loslaten. De fiscale transparantie – zoals voordien steeds toegepast cf. hoger vermelde rulings – zou voor STAK-BM structuren enkel nog worden toegepast op basis van de Kaaimantaks.
De Kaaimantaks
Met de wet van 30 juli 2013 werd, vanaf aanslagjaar 2014, de aangifteplicht voor natuurlijke personen – rijksinwoners in de personenbelasting ingevoerd met betrekking tot het bestaan van juridische constructies, waarvan zij oprichter of (potentieel) begunstigde zijn. Met de Programmawet van 10 augustus 2015 werd deze aangifteplicht uitgebreid met een doorkijkbelasting of fiscale transparantie in de personen- en rechtspersonenbelasting, de zogenaamde Kaaimantaks. Daarbij worden inkomsten ontvangen door voormelde juridische constructies fiscaal toegerekend aan de oprichter of derde-begunstigde alsof die de inkomsten rechtstreeks heeft ontvangen. Door de wet van 26 december 2015 werd het toepassingsgebied van deze regeling nog enigszins verder uitgebreid en aangepast.
Hoewel aanvankelijk verondersteld werd dat de combinatie STAK-BM, de zogenaamde “gecertificeerde maatschap”, niet geviseerd werd, blijkt nu dat voor dergelijke structuren toch rekening dient gehouden te worden met bedoelde Kaaimantaks.
Nieuw standpunt rulingcommissie
De rulingcommissie beschouwt de combinatie van STAK – BM als een juridische constructie type 1 voor de toepassing van artikel 5/1 WIB. Volkomen fiscale transparantie blijft en is hiervan het praktische gevolg. Daardoor dienen – in principe – de certificaathouders in hun aangifte personenbelasting aan te kruisen dat zij oprichter zijn van een juridische constructie (zie infra).
De rulingcommissie bevestigde dit standpunt inzake de kwalificatie van de STAK – BM structuur als een juridische constructie type 1 in een voorafgaande beslissing dd. 22 december 2015 (nr. 2015-538), gepubliceerd op 21 maart 2016. In deze voorafgaande beslissing komt de rulingcommissie tot de conclusie dat de certificering van de deelbewijzen van de BM via de STAK, in haar geheel genomen, als een juridische constructie wordt beschouwd in de zin van artikel 2, §1, 13°, a) WIB, een zgn. juridische constructie type 1. De definitie van een juridische constructie type 1 luidt:
- “Een rechtsverhouding, die door een rechtshandeling van de oprichter of door een rechterlijke beslissing in het leven wordt geroepen, waarbij goederen of rechten onder de macht van een beheerder worden gebracht om ze te besturen ten behoeve van een of meerdere begunstigden of voor een bepaald doel.
- Die rechtsverhouding heeft de volgende kenmerken:
– de eigendomstitel betreffende de goederen of rechten van de juridische constructie is opgesteld op naam van een beheerder of op naam van een andere persoon voor rekening van de beheerder;
– de goederen van de juridische constructie vormen een afzonderlijk vermogen en maken geen deel uit van het vermogen van de beheerder;
– de beheerder heeft de bevoegdheid en de plicht, ter zake waarvan hij verantwoording verschuldigd is, om in overeenstemming met de bepalingen van de juridische constructie en de bijzondere verplichtingen waaraan hij door de wet is onderworpen, de goederen van de juridische constructie te besturen, te beheren of erover te beschikken.”
O.i. is deze redenering in haar eenvoud contra legem, daar de certificaten wel degelijk tot het vermogen blijven behoren van de beheerder(s) natuurlijke personen. De vraag is echter hoe er in de praktijk mee om te gaan. De Rulingcommissie stelt immers dat het klassieke administratieve standpunt inzake transparante behandeling van de STAK – BM structuur niet langer zal worden gehandhaafd naar de toekomst toe. Op die manier wordt de transparante taxatie van dergelijke structuren ondergebracht binnen het wettelijk kader van de Kaaimantaks, wat op zich – volgens de rulingcommissie – zorgt voor meer rechtszekerheid voor de belastingplichtigen.
Wat is nu het praktische gevolg voor een bestaande STAK-BM structuur ?
In de praktijk zijn deelbewijzen van de BM gecertificeerd via de STAK waarvan de pater en mater familias de certificaathouders-vruchtgebruiker zijn en de kinderen en eventueel kleinkinderen de certificaathouders-blote eigenaar.
Daarbij treden de pater en mater familias op als zaakvoerder van de BM én als leden van de raad van bestuur van de STAK. In de hypothese dat de Kaaimantaks inderdaad van toepassing kan worden verklaard op dergelijke STAK-BM structuren, zal afhankelijk van wie zaakvoerder is van de BM, ofwel de STAK ofwel de zaakvoerder zelf als “beheerder” in de zin van de kaaimantaks fungeren.
• ofwel de STAK via haar raad van bestuur als beheerder cfr. artikel 2, §1, 13°, a) WIB
• ofwel de betrokken pater en mater familias zélf via het mandaat als zaakvoerder als beheerder cfr. artikel 2, §1, 13°, a) WIB
Het komt allemaal wellicht vrij complex over, in essentie is het echter niet meer dan een ietwat creatieve lezing van de tekst van de wet.
Bij voorkeur is de eerste hypothese van toepassing, waarbij de STAK als beheerder fungeert. Dat sluit immers het beste aan bij de letterlijke tekst van de (voor het overige oeverloos complexe) kaaimantaks. Zoals hoger vermeld, achten wij het immers strijdig met de definitie van artikel 2, §1, 13°, a) WIB wanneer men in de hoedanigheid van certificaathouder tevens als beheerder cfr. artikel 2, §1, 13°, a) WIB zou fungeren, aangezien bedoeld artikel nadrukkelijk bepaalt dat de goederen geen deel mogen uitmaken van het vermogen van de beheerder.
Beide hypotheses worden evenwel door de Rulingcommissie onderschreven voor de toepassing van de Kaaimantaks.
Géén fiscale gevolgen naar effectieve belasting toe
Inkomsten verkregen via de STAK – BM zijn fiscaal transparant belastbaar in hoofde van de certificaathouders-vruchtgebruikers. Dat was het geval en dat blijft zo. De kaaimantaks wijzigt daar niets aan.
Indien er bv. roerende inkomsten worden verkregen op de beleggingsportefeuilles die in de BM werden ingebracht en die worden aangehouden via een Belgische bankrekening, dan zal hierop in principe reeds een roerende voorheffing worden ingehouden. Die roerende voorheffing is en blijft bevrijdend, ook onder toepassing van de kaaimantaks. De roerende inkomsten zullen aldus niet meer moeten worden aangegeven in de aangifte personenbelasting.
De praktische impact wat de belastbare grondslag betreft is dus nihil.
Ook bij structuren waar door de STAK-BM een buitenlandse rekening wordt aangehouden zal er de facto niets wijzigen. Die inkomsten waren immers reeds aangifteplichtig en dat blijft zo.
Aangifteplicht in de aangifte PB AJ 2016
Het énige échte gevolg van de “toepasbaarheid van de kaaimantaks” is dat de STAK-BM structuur an sich jaarlijks zal moeten worden vermeld in code 1077-87 van de aangifte personenbelasting (code volgens aangifte aj. 2016). Hierbij worden dan de certificaathouders in als “oprichters” beschouwd.
De rulingcommissie heeft evenwel in een concreet geval bevestigd dat deze aangifteplicht enkel geldt in hoofde van certificaathouders-volle eigenaars of certificaathouders-vruchtgebruikers. In hoofde van de certificaathouders-blote eigenaars geldt de aangifteplicht dus niet.
Hierdoor wordt de discretie van de structuur dus niet doorbroken t.a.v. de kinderen dan wel kleinkinderen, die doorgaans alléén de blote eigendom van de certificaten zullen aanhouden, en die géén deel hebben in het vruchtgebruik. Slechts na overlijden van de vruchtgebruiker(s) of wijziging in de verhoudingen vruchtgebruik / bloot eigendom zal er mogelijks een aangifteplicht ontstaan in hoofde van de blote eigenaars van de certificaten, die dan ten dele volle eigenaars zullen zijn geworden. Dit sluit dan tevens aan bij de definitie van “oprichter erfgenaam” zoals voorzien in art. 2 §1, 14°, 3e streepje WIB.
In de meest voorkomende situatie zullen het dus enkel de pater en mater familias zijn die het bestaan van de juridische constructie dienen te melden in hun aangifte PB voor aanslagjaar 2016 aangezien zij de certificaathouders-vruchtgebruiker zijn, dit bij uitsluiting van de kinderen die slechts het bloot eigendom houden.
Opletten voor de verhoogde boete van 6.250,00 EUR
Mede in het licht van de zogenaamde ‘Panama Papers’ werd door de Minister van Financiën Johan Van Overtveldt recentelijk aangekondigd dat de boete voor het niet aangeven van een juridische constructie zal worden vervijfvoudigd van 1.250,00 EUR naar 6.250,00 EUR. Deze boete is een louter administratieve boete. Er kan immers géén belastingverhoging worden opgelegd, daar de ingehouden RV bevrijdend werkt.
Het voorgaande in acht genomen, lijkt het echter aangewezen om de STAK – BM structuur voor aanslagjaar 2016 in de aangifte personenbelasting aan te geven in code 1077-87 van de aangifte personenbelasting (code volgens aangifte aj. 2016). Dit ter vermijding van een eventuele boete. In ieder geval is het zo dat omwille van het bevrijdende karakter van de ingehouden roerende voorheffing, deze louter formele aangifte, geen negatieve gevolgen impliceert.
Klik hier voor een printbare versie.
Stephanie Gabriel en Gerd D Goyvaerts • 02/05/2016
Indien u hieromtrent bijkomende vragen hebt of inlichtingen wenst, kunt u ons steeds contacteren.
Stephanie Gabriel – Associate (stephanie.gabriel@tiberghien.com)
Gerd D Goyvaerts – Partner (gerdd.goyvaerts@tiberghien.com)
0 reacties